I. LA PRESUNCIÓN DE INCREMENTOS PATRIMONIALES NO JUSTIFICADOS.

La Ley 11.683 de Procedimiento Fiscal, establece en el segundo artículo agregado a continuación del Art. 18 una presunción que considera que los ingresos de fondos provenientes de países de baja o nula tributación constituyen incrementos patrimoniales no justificados para el tomador o receptor local.

Estos incrementos patrimoniales no justificados más un 10% por ciento en concepto de renta dispuesta o consumida en gastos no deducibles, representan ganancias netas del ejercicio en que se produzcan, a los efectos de la determinación del impuesto a las ganancias y en su caso, base para estimar las operaciones gravadas omitidas del respectivo ejercicio comercial en los impuestos al valor agregado e internos.

Esta presunción admite prueba en contrario por lo cual, se considerarán como justificados si el tomador o receptor de los fondos prueba:

1) Que los fondos se originaron en actividades efectivamente realizadas por el contribuyente o por terceros en dichos países; o

2) Que provienen de colocaciones de fondos oportunamente declarados.

II. LOS PAÍSES DE BAJA O NULA TRIBUTACIÓN ANTES DEL DECRETO 589/2013.

Con anterioridad al Decreto 589/2013, el Decreto Reglamentario de la Ley del Impuesto a las Ganancias, en su artículo séptimo agregado a continuación del 21, establecía una “lista negra” de los países, dominios, jurisdicciones, territorios, estados asociados o regímenes tributarios especiales, que debían considerarse países de baja o nula tributación.

Es decir, que si los fondos provenían de los países, dominios, etc. indicados en la reglamentación, se aplicaba la presunción de incrementos patrimoniales no justificados.

En esa lista encontrábamos, entre otros, a: Islas Virgenes Británicas, Principado de Liechtenstein, Panamá, Seychelles, etc.

III. LOS PAÍSES DE BAJA O NULA TRIBUTACIÓN LUEGO DEL DECRETO 589/2013.

El Decreto 589/2013 (BO 30/05/2013) cambió el criterio para la definición de los países de baja o nula tributación:

1) Definió como"países de baja o nula tributación", a los países no considerados "cooperadores a los fines de la transparencia fiscal".

2) Pasó del sistema de “lista negra” a “lista blanca”.

De esta forma dejaron de estar dentro de los países considerados de baja o nula tributación, todos los nombrados más arriba -entre otros-, al pasar a formar parte de la “lista blanca” de cooperadores a los fines de la transparencia fiscal.

Es decir, que se dejó de presumir que los fondos provenientes de los mismos, constituian incrementos patrimoniales no justificados.

IV. LA NUEVA DEFINCIÓN DE PAÍSES DE BAJA O NULA TRIBUTACIÓN A PARTIR DE LA LEY 27.430 DE REFORMA TRIBUTARIA.

La Ley 27.430 de Reforma Tributaria, incorporó una nueva definición de qué debe entenderse por país de nula o escasa tributación en la Ley del impuesto a las ganancias.

A partir de la misma, encuadran en esa definición aquellos países, dominios, jurisdicciones, territorios, estados asociados o regímenes tributarios especiales que establezcan una tributación máxima a la renta empresaria inferior al 60% de la alícuota contemplada en el inciso a) del artículo 69.

Dado que la alícuota del inciso mencionado es del 25% -más allá que para los ejercicios iniciados a partir del 01/01/2018 y hasta el 31/12/2019 sea del 30%-, entendemos que la tasa de tributación a considerar sería del 15%.

De esta forma, ya no resulta relevante a este efecto, si los países son considerados cooperadores a los fines de la transparencia fiscal.

En consecuencia, gran cantidad de países que estaban en la “lista blanca” como cooperadores y no eran considerados países de baja o nula tributación, pasaron nuevamente a integrar esta última categoría.

Al volver a quedar encuadrados dentro de esta categoría, se aplica nuevamente la presunción que establece que los fondos provenientes de los mismos son considerados incrementos patrimoniales no justificados.

V. LA REGLAMENTACIÓN DE LA REFORMA TRIBUTARIA.LAS STARTUPS Y EMPRESAS EN GENERAL.

El Poder Ejecutivo y la AFIP, aún no han reglamentado estas disposiciones.

Si bien se podría esperar a la reglamentación, entendemos que la reforma puede aplicarse sin necesidad de la misma.

En consecuencia, es recomendable volver a analizar pormenorizadamente las estructuras societarias y los flujos de los fondos para evitar quedar encuadrados en esta presunción.

Es muy habitual que las Startups reciban rondas de inversión a través de sociedades vehículo constituidas en países que hoy encuadran nuevamente en la definición de nula o escasa tributación.

Entonces, de provenir los fondos de dichos países, se aplicaría la presunción de incremento patrimonial no justificado y debería ser la empresa -con las dificultades del caso- quien demuestre en contrario que no lo son, conforme lo indicado al inicio.

Asimismo, resulta planamente aplicable a toda empresa que, en general, reciba fondos provenientes de esos países.